13.07.2013

Отражаем в отчетности продажу основных средств

Многие организации сталкиваются с необходимостью избавиться от ненужных основных средств. Имущество можно ликвидировать, а можно продать. О том, как правильно отразить в бухгалтерском учете реализацию основного средства и заполнить декларацию по налогу на прибыль, читайте в статье.

Вариант с продажей основного средства выгоден для компании, так как даже при убыточной операции часть затрат на приобретение возмещается. На практике имущество продается как с прибылью, так и с убытком. В настоящее время основные средства быстро теряют свою потребительную стоимость, так как устаревают морально и физически. Поэтому реализация с убытком — экономически оправданная хозяйственная операция. В налоговом учете такой убыток признается, но не единовременно, как в бухгалтерском учете, а с рассрочкой.

Алгоритм отражения в отчетности операций по реализации основных средств в бухгалтерском и в налоговом учете сильно отличается. В бухгалтерской отчетности продажа основных средств учитывается в показателях Отчета о финансовых результатах в обычном порядке по итогам всех аналогичных операций. В декларации по налогу на прибыль реализация основных средств с убытком и с прибылью показывается развернуто и имеет свои особенности. Налоговый результат определяется по каждому объекту отдельно.

Рассмотрим, как поступать бухгалтеру при отражении реализации основных средств в учете и отчетности.

Бухгалтерская отчетность
В бухгалтерском учете доходы от реализации основных средств отражаются в составе прочих доходов по счету 91-1. Остаточная стоимость основных средств учитывается в составе прочих расходов по счету 91-2. Прочие доходы и расходы отражаются в Отчете о финансовых результатах. В итоге прибыль или убыток от реализации ОС влияет на сумму прибыли до налогообложения и сумму чистой прибыли. При этом организация самостоятельно принимает решение о том, как показывать в Отчете финансовый результат от продажи: свернуто или развернуто.

Пример 1

ООО «Альфа» в апреле 2013 г. реализовало станок и ксерокс. Остаточная стоимость станка составляет 100 000 руб., ксерокса — 80 000 руб. Станок продан за 129 800 руб. (в т. ч. НДС — 19 800 руб.). Ксерокс продан за 59 000 руб. (в т. ч. НДС — 9000 руб.).

В апреле бухгалтер ООО «Альфа» выполнит следующие записи:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1

– 129 800 руб. — отражена реализация станка;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68

– 19 800 руб. — начислен НДС с реализации станка;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01

– 100 000 руб. — списана остаточная стоимость станка.

Прибыль от реализации станка составит:

129 800 – 19 800 – 100 000 = 10 000 руб.

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1

– 59 000 руб. — отражена реализация ксерокса;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68

– 9000 руб. — начислен НДС с реализации ксерокса;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01

– 80 000 руб. — списана остаточная стоимость ксерокса.

Убыток от реализации ксерокса составит:

59 000 – 9000 – 80 000 = 30 000 руб.

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9

– 20 000 руб. (30 000 – 10 000) — отражен итоговый финансовый результат от реализации основных средств.

В Отчете о финансовом результате (Форма № 2) в строке «Прочие расходы» бухгалтер ООО «Альфа» отразит итоговый убыток от реализации станка и ксерокса в сумме 20 000 руб. В учетной политике ООО «Альфа» указано, что в бухгалтерской отчетности результат от реализации основных средств отражается свернуто.

Декларация по налогу на прибыль

Разберем порядок заполнения декларации по налогу на прибыль1 в случае продажи имущества с прибылью или с убытком.

Вариант 1. Основные средства продаются с прибылью: выручка больше, чем остаточная стоимость.

В данном случае необходимо учитывать следующие правила и соотношения:

1. Доходы от реализации ОС отражают по строке 030 Приложения № 1 к Листу 02 (далее — Приложение № 1). Этот показатель также учитывают по строке 030 Приложения № 3 к Листу 02 (далее — Приложение № 3) и включают в итоговое значение строки 340 Приложения № 3.

2. Расходы от реализации ОС (остаточная стоимость) указывают по строке 080 Приложения № 2 к Листу 02 (далее — Приложение № 2). Кроме того, остаточную стоимость реализованного имущества отражают по строке 040 Приложения № 3.

3. Прибыль от реализации ОС учитывают по строке 060 Листа 02. Прибыль определяется следующим образом:

Прибыль от реализации имущества (строка 060
Листа 02) = Доходы от реализации (строка 010 Листа 02) – – Расходы (строка 030 Листа 02)

При этом:

строка 010 Листа 02 = строка 040 Приложения 1= строка 030 Приложения 1;

строка 030 Листа 02 =строка 130 Приложения 2 = строка 080 Приложения 2.

Прибыль от продажи ОС отражают и по строке 050 Приложения № 3 (без учета объектов, реализованных с убытком). Обратите внимание, этот показатель самостоятельно нигде больше не используется, в расчет налоговой базы включается через доходы и расходы от реализации.

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. Дополнительно укажем, что декларацию заполняем за 1-е полугодие 2013 г.

Отразим операции по реализации станка, проданного с прибылью:

Шаг 1. Заполняем Приложение № 3 (см. рис. 1).

Шаг 2. Заполняем Приложение № 1 (см. рис. 2).

Шаг 3. Заполняем Приложение № 2 (см. рис. 3).

Шаг 4. Заполняем Лист 02 (см. рис. 4).

Вариант 2. Основные средства продаются с убытком: выручка меньше, чем остаточная стоимость.

В этом случае необходимо помнить следующие правила и соотношения:

1. Доходы от реализации ОС отражают по строкам 030 Приложения № 1 и Приложения № 3.

2. Расходы от реализации (вся остаточная стоимость) указывают по строке 080 Приложения № 2. При этом значение показателя учитывают и по строке 040 Приложения № 3.

3. Расходы от реализации (часть остаточной стоимости) отражают по строке 100 Приложения № 2 и строке 060 Приложения № 3.

Обратите внимание, при заполнении декларации сумму убытка по строке 060 Приложения № 3 включают в прочие расходы отчетного (налогового) периода в той части, которая приходится на этот период. Сумма определяется в результате равномерного распределения убытка от реализации (непокрытой части остаточной стоимости) пропорционально месяцам, составляющим разницу между сроком полезного использования по норме и фактическим сроком эксплуатации2.

4. Убыток от реализации ОС отражают по строке 050 Листа 02. Убыток также учитывают частично в составе прочих расходов по строке 100 Приложения № 2.

Кроме того, убыток от продажи ОС отражают и по строке 060 Приложения № 3 (без учета объектов, реализованных с прибылью). Обратите внимание, этот показатель восстанавливает убыток, попадающий в расчет налоговой базы через доходы и расходы от реализации.

Пример 3

Воспользуемся данными примера 1. Дополнительно укажем следующие показатели. Декларацию заполняем за 1-е полугодие 2013 г. Срок полезного использования ксерокса по норме составляет 60 месяцев. До момента реализации (апрель 2013 г.) ксерокс эксплуатировался 10 месяцев. Оставшийся срок полезного использования равен 50 месяцам.

Сумма убытка, приходящегося на 1 месяц:

600 руб. (30 000 руб. : 50 мес.).

В 1-м полугодии убыток будем списывать за оставшиеся месяцы: май и июнь. Сумма убытка, относящегося к отчетному периоду, составит:

1200 руб. (600 руб. × 2 мес.).

Отразим в декларации операции по реализации ксерокса, проданного с убытком:

Шаг 1. Заполняем Приложение № 3 (см. рис. 5).

Шаг 2. Заполняем Приложение № 1 (см. рис. 6).

Шаг 3. Заполняем Приложение № 2 (см. рис. 7).

Шаг 4. Заполняем Лист 02 (см. рис. 8).

Мы рассмотрели примеры заполнения декларации отдельно для станка и ксерокса для наглядности. Но, отчитываясь по налогу на прибыль, в декларации по этим двум основным средствам некоторые показатели должны складываться.

Покажем, как заполнить декларацию, если объединить операции по реализации станка и ксерокса, ведь в нашем примере они были проданы в одном месяце.

Последовательность действий следующая:

Шаг 1. Заполняем Приложение № 3 (см. рис. 9).

Шаг 2. Заполняем Приложение № 1 (см. рис. 10).

Шаг 3. Заполняем Приложение № 2 (см. рис. 11).

Шаг 4. Заполняем Лист 02 (см. рис. 12).

Таким образом, в бухгалтерском учете у ООО «Альфа» за 1-е полугодие 2013 г. по операциям реализации основных средств образовался убыток в сумме 20 000 руб. В налоговом учете в декларации будет отражена прибыль в сумме 8800 руб. В результате возникает разница из-за различных правил признания убытков в виде непокрытой реализацией остаточной стоимости. Эта разница образует в бухгалтерском учете временную разницу при расчете налога на прибыль, которая в свою очередь создает отложенный налоговый актив (ОНА) на счете 09.

Рассчитаем налог на прибыль с учетом ПБУ 18/023:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99

– 4000 руб. (20 000 руб. × 20%) — отражен условный доход по налогу на прибыль;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68

– 5760 руб. ((30 000 – 1200) руб. × × 20%) — отражен ОНА.

Налог на прибыль составляет:

5760 – 4000 = 1760 руб.

Проверяем налог на прибыль по декларации:

8800 руб. × 20% = 1760 руб.

Значит, расчет правильный.

В бухгалтерском учете и отчетности операции по реализации основных средств отражаются просто, как все прочие доходы и расходы.

В налоговом учете и отчетности отражение операций по реализации основных средств — процесс более трудоемкий и имеет ряд особенностей. Все доходы от реализации имущества учитываются по строке 030 Приложения 1, в свою очередь этот показатель равен строке 030 Приложения № 3.

Все расходы от продажи ОС отражаются по строке 040 Приложения 2. Причем строка 040 Приложения 2 соответствует строке 040 Приложения № 3. При этом остаточная стоимость ОС равна сумме амортизации, не начисленной на момент реализации.

Финансовый результат показывается раздельно в Приложении № 3: прибыль отражается по строке 050, а убыток — по строке 060.

Убыток в полной сумме восстанавливается по строке 050 Листа 02.

Сумма убытка, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, включается в прочие расходы от реализации по строке 100 Приложения № 2.

Таким образом, выполняется условие Налогового кодекса4 об определении прибыли (убытка) от реализации ОС по каждому объекту.

Важно помнить, что в случае продажи основных средств с убытком в бухгалтерском и налоговом учете возникнут временные разницы, приводящие к образованию отложенного налогового актива.

   
--------------------------------------------------------------------------------
1)  форма, утв. приказом ФНС России от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@
2)  п. 3 ст. 268 НК РФ
3)  утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н
4) ст. 323 НК РФ

 

Автор: Любовь Потемкина, эксперт-методолог

Аутсорсинговое подразделение  BDO

 

Источник: журнал «Актуальная бухгалтерия».

  1. Отражаем в отчетности продажу основных средств