07.02.2018

Регулирование вопросов реальности сделок и налоговой выгоды в НК РФ и разъяснениях ФНС

Обращаем ваше внимание на необходимость принятия дополнительных мер для целей соблюдения требований ст. 54.1 НК РФ, вступившей в силу 19 августа 2017 года. Предлагаемые ниже рекомендации выработаны на основании анализа практики использования налоговыми органами положений данной статьи.

Статья 54.1 установила запрет на уменьшение налогоплательщиками налоговой базы и (или) сумм подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и/или объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога только при одновременном соблюдении следующих условий:

  1. основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
  2. обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Принятие данной статьи в первую очередь направлено на пресечение использования коммерческими организациями умышленной оптимизации налогообложения с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Налоговые органы выпустили конкретные разъяснения по вопросам применения ст. 54.1 НК РФ (см. перечень писем).

Несоблюдение требований ст. 54.1 НК РФ грозит налогоплательщикам повышенным штрафом по п.3 ст.122 НК РФ в размере 40% и возможной уголовной ответственностью, если занижение можно будет считать крупным или особо крупным (см. таблицу 1). В связи с этим мы настоятельно рекомендуем при заключении договоров:

  • фиксировать в переписке или во внутренних документах информацию о деловых целях сделки, доказательств и подтверждений реальности сделок; 
  • осуществлять проверку и сохранять результаты таких проверок поставщиков и исполнителей на добросовестность, включая проверку на наличие ресурсной базы (наличие сотрудников, материальной, финансовой базы и т.п., то есть ресурсов, позволяющих подрядчику исполнять обязательства по договору);
  • в случае привлечения субподрядчиков по возможности требовать указания их подрядчиком прямо в договоре, в ином случае запрашивать у подрядчика подтверждение добросовестности и наличие ресурсной базы субподрядчиков, а также копию договора между ними;

Отсутствие в компании организованных и исполняемых процедур по подтверждению наличия деловых целей при заключении сделок и проверке контрагентов, направленных на доказательство отсутствия намерений в получении необоснованной налоговой выгоды, на текущий момент уже может рассматриваться как существенный риск менеджмента компании.

В этих условиях риски возможных претензий налоговых органов в занижении компанией налоговой базы путем совершения не реальных и не имеющих деловой цели сделок лежат полностью на менеджменте компании. 

Таблица 1.

Санкции, применимые к налогоплательщикам в случае нарушения требований ст. 54.1 НК РФ

№  Налоговое правонарушение      Санкции Основание
 1   Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно.


Штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
П. 3 ст. 122 НК РФ
 2 Уклонение от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов путем непредставления налоговой декларации (расчета) или иных обязательных к предоставлению документов либо путем включения в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере*.
Штраф в размере от 100 000  до 300 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо арестом на срок до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

П.1 ст. 199 УК РФ
 3

То же деяние, что и в п.2, но совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору;

б) в особо крупном размере*.

Штраф в размере от 200 000 до 500 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

П.2 ст. 199 УК РФ
 4 Неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, совершенное в крупном размере**.

То же, что и в п.2. П.1 ст. 199.1 УК РФ
 5 То же деяние, что и в п. 4, но совершенное в особо крупном размере**.

Штраф в размере от 200 000 до 500 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пяти лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

 

 
* Крупным размером в статье 199 УК РФ признается сумма налогов, сборов, страховых взносов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов превышает 25 процентов подлежащих уплате сумм налогов, сборов, страховых взносов в совокупности, либо превышающая пятнадцать миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятнадцати миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов превышает 50 процентов подлежащих уплате сумм налогов, сборов, страховых взносов в совокупности, либо превышающая сорок пять миллионов рублей. 

** Крупным размером в статье 199.1 УК РФ признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пяти миллионов рублей, при условии, что доля неисчисленных, неудержанных или неперечисленных налогов и (или) сборов превышает 25 процентов подлежащих исчислению, удержанию или перечислению сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая пятнадцать миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятнадцати миллионов рублей, при условии, что доля неисчисленных, неудержанных или неперечисленных налогов и (или) сборов превышает 50 процентов подлежащих исчислению, удержанию или перечислению сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая сорок пять миллионов рублей.

ПЕРЕЧЕНЬ ПИСЕМ

  1. Письмо ФНС России от 16.08.2017 №СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального Закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового Кодекса Российской Федерации»
  2. Письмо ФНС России от 31.10.2017 №ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации"
  3. Письмо ФНС России от 13.07.2017 №ЕД-4-2/13650@ "О направлении методических рекомендаций по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов)" (вместе с "Методическими рекомендациями "Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)", утв. СК России, ФНС России).
  1. Регулирование вопросов реальности сделок и налоговой выгоды в НК РФ и разъяснениях ФНС